La compensation entre créances et dettes est souvent comprise, à tort, comme contraire à la loi. Pourtant, la loi régit bien la compensation entre ce qui est dû par un débiteur et ce qu'il détient comme créances, sous les conditions clairement exprimées par le Code civil. Le Code des procédures fiscales (CPF) a, pour sa part, reçu un aménagement avec la loi de finances-2017 qui précise l'application de certaines compensations. La compensation est régie par le code civil sous ses articles 297 à 303. Ses critères sont énoncés sous l'article 297, selon lequel le débiteur a droit à la compensation de ce qu'il doit au créancier avec ce qui lui est dû par ce dernier. Toujours selon le même article, la compensation peut s'opérer même lorsque les causes des deux dettes sont différentes, pourvu qu'elles aient pour objet, toutes les deux, des sommes d'argent et des choses fongibles de même espèce et de même qualité et qu'elles soient certaines, liquides, exigibles et qu'elles puissent faire l'objet d'une action en justice. Il s'agit donc d'un processus qui dispense de mouvements de fonds, partiellement ou en totalité, pour éteindre des obligations entre deux parties qui doivent réciproquement, l'une à l'autre, une somme donnée. La compensation permet ainsi l'extinction simultanée de la créance, soit en totalité soit partiellement. Les conditions résident dans la nécessité d'une réciprocité des créances et dettes, de la possibilité de la mesure ou du décompte des créances réciproques et de leur caractère liquide et exigible. Au-delà de la compensation légale, ou de la compensation décidée par voie judiciaire qui permet à toute partie d'invoquer la loi pour y recourir, la compensation conventionnelle peut également trouver place lorsque l'accord des parties est trouvé. De la compensation conventionnelle Ce type de convention est souvent méconnu, surtout chez ceux qui retiennent parmi les principes fondamentaux du cadre conceptuel du Système comptable financier (SCF), celui selon lequel les compensations entre éléments d'actifs et éléments de passif ou entre éléments de charges et éléments de produits ne sont pas autorisées. Sans autre précision, la compensation entre créances et dettes réciproques, pour un créancier qui serait tout autant débiteur, serait donc impossible. Pour un bon compromis, accordons-nous à reconnaître que seule la compensation décidée unilatéralement est celle qui est impossible. En effet, la loi comptable exprime clairement que la compensation peut être effectuée sur des bases légales ou contractuelles, ou si dès l'origine il est prévu de réaliser ces éléments d'actif et de passif, de charges et de produits simultanément ou sur une base nette. La compensation conventionnelle peut donc permettre, sur la base de l'accord réciproque du créancier avec son débiteur de solder sa créance en contrepartie d'une dette échue. Il s'agit donc du domaine très vaste de l'accord des parties pour lequel l'entente pourrait même ne pas considérer toutes les conditions de la compensation légale, sans toutefois déroger à la règle de réciprocité sans laquelle une compensation ne pourrait pas avoir lieu. Au plan de la date d'effet de la compensation, la date de l'accord des parties devrait être celle à retenir, même si rien n'empêche, toujours selon l'accord des parties, d'appliquer cette compensation à des obligations futures. De la compensation en matière fiscale Transposée au domaine de la fiscalité, la compensation consisterait à affecter au paiement des impôts, droits, taxes, pénalités ou majorations de retard dus par un redevable, les remboursements, dégrèvements ou restitutions d'impôts, de droits et taxes, de pénalités ou de majorations de retard constitués au bénéfice de ce même redevable. Le conditionnel de cette formulation est plus que prudent car tout réside dans le pouvoir de l'affectation, que le redevable ferait bien de ne pas s'approprier, tout simplement parce qu'il n'est pas prévu dans la législation. A titre d'exemple, un contribuable ne pourrait pas décider de déduire le montant d'un dégrèvement obtenu de sa prochaine déclaration d'impôt de son propre chef et il est en serait encore moins capable de l'assurer de manière conventionnelle. La recherche parmi les textes fiscaux, de dispositions sur des compensations possibles à effectuer en matière fiscale, livre peu de résultats, parce que limitées à celles du Code des procédures fiscales en coexistence avec les dispositions qui régissent les dégrèvements. Certains principes directeurs non codifiés en législation fiscale s'imposent par la pratique et par ceux de la compensation légale, puisqu'il est avéré que la compensation ne peut pas intervenir dans le cadre courant des obligations déclaratives et de paiement, entre impôts de nature différentes, ou issus de période différentes ou encore moins de destination différentes, comme le cas des taxes perçues au profit des communes. Par ailleurs, la confirmation de créance sur l'Administration ne peut être consacrée que par voie de décision de restitution ou de dégrèvement. En d'autres termes, le contribuable ne peut pas opposer une créance sur l'Administration fiscale pour se dispenser d'acquitter une dette fiscale courante. Les dispositions fiscales codifiées en matière de procédures fiscales réservent la compensation contiguë aux dégrèvements, en phase de recours contentieux avec le pouvoir à l'Administration d'opposer ces compensations. Sur la base de ce même principe, le Code des procédures fiscales a été modifié par la loi de finances pour 2017 avec de légères innovations. Les modifications apportées par la loi de finances pour 2017 C'est tout d'abord l'article 94 du Code des procédures fiscales qui a été modifié par la loi de finances pour 2017 en rapport avec la compensation. L'ancienne rédaction de cet article prévoyait que dans le cas où un contribuable demandait la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'Administration pouvait opposer, à tout moment de la procédure en matière d'impôts directs, toutes compensations entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées au cours de l'instruction dans l'assiette ou le calcul de l'imposition contestée. La nouvelle rédaction de l'article 96 du Code des procédures fiscales a élargi le recours à la procédure de compensation, au-delà de la période de reprise de quatre ans, à l'égard de tous les impôts et taxes et non aux seuls impôts directs, comme prévu sous l'ancienne rédaction et dans la limite de l'impôt contesté. Par ailleurs, l'innovation en matière de compensation a été apportée par l'insertion d'un article 144 ter, au Code des procédures fiscales, qui prévoit que le receveur des impôts compétent peut affecter au paiement des impôts, droit, taxes ou/et pénalités dues par un redevable, les remboursements, dégrèvements ou restitutions d'impôts, droits, taxes, ou pénalités constatés au bénéfice de celui-ci. Il y est fait obligation au receveur des impôts, qui entend exercer une telle compensation, de notifier au redevable, par avis, la nature et le montant des sommes affectées au paiement de la créance constatée dans ses écritures. Avec l'introduction de cet article, le Code des procédures fiscales permet désormais la compensation d'impositions exigibles avec les décharges ou les restitutions d'impôt accordées par voie contentieuse, avec les pouvoirs donnés au receveur des impôts de recourir à cette compensation comme moyen de recouvrement fiscal. Le nouvel article 144 ter du Code des procédures fiscales prévoit que les effets de cette compensation peuvent être contestés dans les formes et délais prévues aux articles 153 et 153 bis du même code. Il peut effectivement se trouver des situations où le redevable n'a pas un intérêt à une telle compensation. Même s'il n'est pas prévu que le redevable puisse opposer la compensation, lorsqu'il la souhaite, rien ne devrait empêcher, dans la pratique, que le redevable sollicite le receveur pour qu'il opère une telle compensation. Le redevable s'avisera de ne pas s'octroyer unilatéralement ce droit de compensation qui, par sa nature et ses enjeux, ne peut que relever de l'appréciation de l'Administration.
